Российское ООО заключает договор на оказание нашей организации услуг связи с ООО "МангоТелеком", учредитель которой - кипрская организация. Контрагент считается иностранной организацией? Какие особенности в учете и отчетности?

ООО «МангоТелеком» не считается иностранной организацией. Тот факт, что учредитель – иностранная организация, не является основанием для признания организации иностранной. Особенностей в учете и отчетности у российской организации с иностранным учредителем нет.

Виталия Дианова , кандидата юридических наук, старшего юриста Goltsblat BLP

Какие документы нужно запросить у контрагента, чтобы исключить юридические риски

Перед заключением сделки с новым контрагентом или с контрагентом, с которым организация не имела деловых отношений в течение длительного времени, рекомендуется запросить у него уставные и иные правоустанавливающие документы, подтверждающие саму возможность заключения с ним договора. Если этого не сделать, организация рискует, например, заключить договор аренды с компанией, не являющейся собственником объекта аренды и не обладающей правом сдавать это имущество в аренду. Или заключить договор на техобслуживание медтехники с организацией, не обладающей лицензией на проведение таких работ. Наконец, может оказаться, что договор со стороны контрагента подписан лицом, не имеющим на это полномочий. Это чревато дополнительными расходами и убытками для вашей компании, а возможно, и судебными спорами.

Кроме того, чтобы снизить эти риски в рамках длительных отношений с одним и тем же контрагентом, имеет смысл периодически запрашивать у него актуальные версии перечисленных ниже документов.

На необходимость истребования определенных документов желательно указать в Положении о договорной работе компании. Дело в том, что без представления потенциальным контрагентом определенного пакета документов подписание с ним договора будет невозможным. В то же время если у предполагаемого контрагента возникнут вопросы по поводу необходимости истребования у него всех или какого-то определенного документа, то в этом случае всегда можно будет сослаться на правила, установленные во внутреннем документе организации.

Контрагент – юридическое лицо

1. Учредительные документы. В зависимости от вида юридического лица это могут быть устав или учредительный договор.

Необходимо проверить, чтобы учредительные документы были представлены полностью. Не имеет смысла запрашивать выписки из учредительных документов, первые и последние страницы устава и т. п. В этом случае не удастся выяснить всю необходимую информацию.

Учредительные документы нужно запрашивать у контрагента в последней, то есть действующей редакции. Определить, последняя ли версия уставных документов была представлена контрагентом, можно по выписке из Единого государственного реестра юридических лиц (ЕГРЮЛ). При возникновении сомнений относительно достоверности представленных документов можно истребовать у контрагента все предыдущие редакции учредительных документов.

2. Свидетельство о государственной регистрации юридического лица (свидетельство ОГРН), а также все листы записи ЕГРЮЛ и свидетельства о регистрации изменений учредительных документов и о регистрации внесения сведений в ЕГРЮЛ, не связанных с внесением изменений в учредительные документы.

Тут особое внимание нужно обратить на то, чтобы наименование организации, указанное в учредительных документах, совпадало с наименованием организации в свидетельстве ОГРН.

Если юридическое лицо меняло наименование, то в этом случае наименование организации, указанное в учредительных документах, может не совпадать с наименованием организации в свидетельстве ОГРН. Дело в том, что при изменении наименования новое свидетельство о государственной регистрации юридического лица не выдается. Однако изменение наименования организации обязательно должно быть отражено в листе записи ЕГРЮЛ или в свидетельстве о внесении изменений в ЕГРЮЛ.

3. Свидетельство о постановке на учет в налоговом органе и о присвоении идентификационного номера налогоплательщика (свидетельство ИНН). Наименование организации, указанное в учредительных документах, должно совпадать с наименованием организации в свидетельстве ИНН.

Контрагент – иностранная организация

Если контрагент – иностранная организация (нерезидент), то при запросе документов этого контрагента и их проверке необходимо учитывать следующие особенности.

Во-первых, документы, подтверждающие правовой статус иностранной организации (устав, учредительный договор, сертификат об инкорпорации и т. д.), должны быть переведены на русский язык и легализованы в установленном порядке, если законом не предусмотрен упрощенный порядок их подтверждения путем проставления апостиля.

Перечень документов, для представления которых необходим апостиль, указан в статье 1 Гаагской конвенции отменяющей требование легализации иностранных официальных документов , участником которой является и Россия (заключена в Гааге 5 октября 1961 года, вступила в силу для России 31 мая 1992 года). Если страна происхождения контрагента не является участником этой конвенции, то все ее официальные документы должны быть легализованы в установленном порядке.

Аналогичные требования предъявляются не только к учредительным документам, но и к доверенности лица, которое будет подписывать договор, а также ко всем иным официальным документам.

Необходимо иметь в виду, что контрагент – иностранная организация – может отказаться от предоставления апостилированных или легализованных документов, мотивируя это сложностью процедуры, дороговизной и т. п. В этом случае можно от него принять копии документов и без необходимого заверения. Однако в этом случае риски при заключении договора с этим контрагентом многократно возрастут.

Во-вторых, до заключения договора у иностранной организации желательно запросить выписку из торгового реестра ее страны. В этой выписке обязательно должен быть указан статус иностранной компании, причем компания должна значиться как «действующая». Если контрагент не представит такую выписку или в выписке будет указан текущий статус компании – «прекращено», договор с этой организацией заключать не рекомендуется. В случае судебного спора не удастся защитить свои права и взыскать убытки с организации, которая уже прекратила свою деятельность.

В то же время в ряде иностранных государств не предусмотрено ведение торговых реестров (к примеру, в Великобритании). В этих случаях вместо выписки из торгового реестра рекомендуется запрашивать сертификат, подтверждающий благополучное состояние компании.

Юрий Тарасенко, кандидат юридических наук, старший юрисконсульт ООО "Традиции качества".

Принцип свободы договора, закрепленный в ГК РФ, предполагает, что лица свободны в выборе не только условий, в соответствии с которыми будет осуществляться дальнейшее взаимоотношение будущих контрагентов, но и в выборе самого контрагента. Выбор контрагента обусловлен рядом факторов, в числе которых сведения о деловой репутации лица и его правовой статус. Каково значение закрепления правового статуса лица в договоре? Можно ли считать упоминание о правовом статусе лица одним из условий заключаемого с контрагентом договора?

Физическое лицо в имущественном обороте может выступать как гражданин и как индивидуальный предприниматель. Иными словами, физическое лицо имеет возможность выбора. Этим физическое лицо определяет свой правовой статус. Правовой статус юридического лица обусловлен, прежде всего, его организационно-правовой формой.

Организационно-правовая форма юридического лица

Для каждой из сторон договора вопрос об организационно-правовой форме будущего контрагента имеет большое значение. Разные организационно-правовые формы предполагают разный объем возможностей. Например , ответственность в товариществах распространяется не только на имущество самого юридического лица, но и на имущество самих участников - полных товарищей. Ответственность же в хозяйственных обществах ограничена только имуществом самой организации. Другой пример: открытое акционерное общество обязано публично раскрывать информацию о наиболее важных аспектах своей деятельности, в то время как общество с ограниченной ответственностью этого делать не обязано.

Даже в рамках одной организационной формы возможны изменения, имеющие серьезные последствия не только для акционеров, но и для кредиторов. Например , если открытое общество преобразуется в закрытое, то оно лишается права проводить открытую подписку на выпускаемые им акции либо иным образом предлагать их для приобретения неограниченному кругу лиц. Кредиторы при этом утрачивают возможность получать информацию о финансовом, экономическом, юридическом состоянии дел данного общества, поскольку оно прекращает публичное ведение дел, связанное с ежегодным опубликованием в СМИ сведений о своей деятельности, доступных для всех заинтересованных лиц. При преобразовании закрытого общества в открытое акционеры и само общество, напротив, приобретают дополнительные обязательства, в том числе перед третьими лицами.

Таким образом, изменение правового статуса юридического лица может существенным образом сказываться на объеме прав и обязанностей самой организации, ее участников, а также на правомочиях третьих лиц, связанных с данным юридическим лицом хозяйственными и другими отношениями. Следовательно, изменения, затрагивающие организационно-правовую форму лица, способны повлиять на права и интересы его контрагентов. Неслучайно ГК РФ устанавливает, что при изменении правового статуса юридического лица его кредиторы получают право потребовать досрочного исполнения или прекращения существующих между ними обязательств.

Имеет ли значение изменение правового статуса контрагента - физического лица?

В отношении граждан, имеющих статус индивидуального предпринимателя, ГК РФ аналогичных последствий не предусматривает. Означает ли это, что изменение правового статуса физического лица безразлично для возникающих правоотношений? На поставленный вопрос следует ответить отрицательно.

Насколько важен для стороны правовой статус ее контрагента - физического лица, можно проследить на следующем примере. Гражданин, будучи индивидуальным предпринимателем, заключил договор на инвестирование строительства торгового объекта с организацией-застройщиком. Однако в договоре он выступил как физическое лицо. В дальнейшем между сторонами возник спор, разрешить который путем переговоров не удалось, вследствие чего конфликт был передан на рассмотрение суда. В данном случае в договоре вопрос о судебном урегулировании споров решался путем отсылки к действующему законодательству, т.е., принимая во внимание статус лиц, заключивших договор (физическое лицо и юридическое лицо), такой спор был подведомствен суду общей юрисдикции. Однако гражданин, выступая истцом, указал на свой правовой статус индивидуального предпринимателя, приложив подтверждающее свидетельство. Соответственно, по субъектному составу такой спор подлежал рассмотрению в арбитражном суде.

Указание в договоре на правовой статус лица - вспомогательное условие договора

Учитывая многоаспектность понятия "договор", любой договор необходимо рассматривать, как минимум, в двух качествах: как договор-правоотношение и как договор-сделку.

Содержание договора-правоотношения традиционно образуют права и обязанности сторон (ст. 420 ГК РФ). В любом договоре, помимо собственно условий о правах и обязанностях, существует ряд условий вспомогательного, технического характера <1>. К ним следует отнести и указание в преамбуле любого договора на правовой статус его участников. Заметим, что применительно к договору как основанию возникновения правоотношения (договору-сделке) условия охватывают и фиксируют не только взаимные права и обязанности сторон, но и прочие моменты, в отношении которых стороны пришли к соглашению, закрепив их в отдельных пунктах договора. Как правило, обозначаются условия о том, какие обстоятельства реальной жизни стороны признают форс-мажорными, какой юрисдикции будет подчинен возможный между сторонами спор, какие сведения, полученные стороной в связи с исполнением договора, могут составлять коммерческую тайну и многое другое.

<1> См.: Тарасенко Ю.А. Изменение расчетного счета с точки зрения условий договора // Вестник ФАС Западно-Сибирского округа. 2005. N 5. С. 53.

Таким образом, правовой статус, безусловно, оказывает самое непосредственное влияние на условия самого договора. Оно заключается в том, что в зависимости от правового статуса стороны формируют условия договора. Например , если одной из сторон договора выступает гражданин (физическое лицо), то такой договор не может быть построен по модели предпринимательского. Любые условия, свидетельствующие, например, о повышенном характере ответственности и т.п. применительно к этому договору, не будут иметь юридической силы. Напротив, в отношении договора, субъектный состав которого представлен юридическими лицами или индивидуальными предпринимателями, даже при отсутствии специальных условий, будут применяться общие правила о предпринимательстве (в том числе об ответственности, построенной на началах риска).

Зачастую только субъектный состав участников позволяет определить характер отношений. И лишь обращение к правовому статусу сторон помогает установить, строятся ли отношения на началах вины или риска при ненадлежащем исполнении условий договора одним из участников. В связи с этим рассмотрим возможные варианты того, как изменение правового статуса лица может повлиять на заключенный договор.

Ситуация первая. Гражданин получает статус индивидуального предпринимателя до заключения договора с юридическим лицом.

Если при этом в договоре содержится указание на то, что гражданин действует как физическое лицо, то подобную оговорку следует расценивать как свидетельствующую о непредпринимательском характере его участия в таком договоре. Иное означало бы введение в заблуждение противоположной стороны. В данном случае нельзя говорить об адекватности выбора и формирования условий договора со стороны контрагента, поскольку он будет ориентироваться на то, что другая сторона не является предпринимателем, а значит, к нему неприменим целый ряд норм, регулирующих соответствующую профессиональную деятельность. Знание о действительных намерениях физического лица и его правовом статусе привело бы к выработке других, релевантных субъектному составу договора, условий.

Ситуация вторая. Гражданин получает статус индивидуального предпринимателя после заключения договора с юридическим лицом.

По общему правилу, получение статуса индивидуального предпринимателя не означает, что на физическое лицо автоматически будут распространены нормы, которые относятся к индивидуальным предпринимателям. Гражданин может наряду с обычной деятельностью вести и деятельность предпринимательскую. Это разные правоотношения, и к ним следует применять разные нормы. Таким образом, получив статус индивидуального предпринимателя, гражданин в ранее заключенном договоре продолжает выступать в качестве физического лица. Для того чтобы придать данным отношениям характер предпринимательских, необходимо достигнуть договоренности об этом с другим участником. Автоматического изменения характера отношений вследствие получения стороной статуса индивидуального предпринимателя не происходит.

Итак, принимая во внимание принцип свободы договора (а точнее, один из его аспектов), можно сделать вывод, что указание правового статуса каждого из участников является необходимой частью любого договора.

Правовой статус лица в договоре и подведомственность (подсудность) спора

Как уже было указано, правовой статус лица непосредственно связан с вопросом о подведомственности (подсудности) возможного спора и характере ответственности сторон в договоре. Право требования, принадлежащее кредитору, может быть уступлено третьему лицу. При этом ГК РФ не содержит каких-либо указаний на то, что уступленные права поставлены в зависимость от правового статуса кредитора (цедента). Однако это не означает, что особенности, связанные с правовым статусом сторон, в данном случае никакой роли не играют.

Действительно, если личность кредитора не имеет принципиального значения для должника, то последнему все равно, кому производить исполнение. Главное, чтобы такое исполнение прекращало лежащее на нем обязательство. В силу этого, если стороны не установили в договоре специальные правила, изменяющие подсудность, действует общее правило о предъявлении иска по месту нахождения должника.

Иначе оценивается ситуация, когда в договоре установлена отличная подсудность. Уступка права лицу, имеющему иной правовой статус, нежели тот, которым обладал цедент, способна изменить как подсудность (если в договоре указано определенное место), так и подведомственность возможного спора. Последнее имеет место в тех случаях, когда цедент - физическое лицо уступает право лицу юридическому.

Степень влияния правового статуса лица на рассматриваемое условие договора иллюстрирует следующий пример. Физическое лицо заключает договор аренды с юридическим. Стороны определяют подведомственность будущих споров в арбитражном суде. Где должен быть разрешен спор?

При возникновении конфликта, в первую очередь, следует руководствоваться нормами законодательства, регламентирующими правила о подведомственности. В соответствии со ст. 28 АПК РФ арбитражные суды рассматривают в порядке искового производства возникающие из гражданских правоотношений экономические споры и другие дела, связанные с осуществлением предпринимательской и иной экономической деятельности юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, а в случаях, предусмотренных АПК РФ и иными федеральными законами, и другими организациями и гражданами. Согласно ст. 33 АПК РФ, к подведомственности арбитражных судов отнесены споры определенной категории с участием граждан. В ч. 1 указанной статьи приведен исчерпывающий перечень дел, которые рассматривают арбитражные суды с участием граждан.

Возникает коллизия. С одной стороны, участники закрепляют в договоре условие о подведомственности арбитражному суду, а с другой - закон, четко разграничив ситуации, при которых спор относится к компетенции суда общей юрисдикции или арбитражного суда, не позволяет последнему рассматривать данное дело при указанном субъектном составе.

Условие договора о подведомственности спора арбитражному суду в таком случае следует считать недействительным, как противоречащее требованию закона.

Возможно ли такое условие о подведомственности конвалидировать?

Полагаем, что ответ на поставленный вопрос будет зависеть от достижения сторонами договора согласия об изменении правового статуса одной из сторон (физического лица). А если это так, то заявленное утверждение о том, что правовой статус стороны является одним из условий договора, верно, потому как согласование изменения условий договора (в части изменения правового статуса лица) "исцеляет" недействительное условие о подведомственности спора арбитражному суду <2>.

<2> В определенном смысле можно даже говорить не собственно об изменении условий договора, а об их прекращении в том виде, в котором они существовали ранее, и о возникновении нового договора. См.: Белов В.А. Гражданское право: Общая и Особенная части: Учебник. М., 2003. С. 395.

Что произойдет, если участник договора изменит свой правовой статус в одностороннем порядке? При этом игнорируется мнение и воля другой стороны договора, что нельзя признать правильным.

В качестве контраргумента может быть высказана мысль о том, что возможно цедирование договорного обязательства любому третьему лицу, правовой статус которого может отличаться от статуса цедента, что совершенно не повлияет как на действительность произведенной уступки, так и на содержание договора.

Однако при более внимательном анализе отношений цессии стоит заметить следующее: уступка не способна оказать влияние на содержание условий договора не в силу того, что правовой статус лица, передающего право (а соответственно, и лица, принимающего такое право), юридически безразличен, а в силу того, что уступить право может только лицо, исполнившее свое обязательство перед другой стороной. В таком случае в существующем правоотношении остается лишь обязанность другой стороны, а по общему правилу, для должника не имеет значения, кому исполнять долг.

Выбор партнера - очень важная составляющая договорной работы, от которой зависит уплата налогов. Многое определяет то, кто является партнером: резидент или нерезидент; резидент, пользующийся льготами НДС, или резидент, продукция, работы, услуги которого облагаются НДС; нерезидент из стран СНГ или дальнего зарубежья; нерезидент, со страной которого подписано соглашение об избежании двойного налогообложения, или нерезидент страны, с которой такого соглашения нет; нерезидент, зарегистрированный в налоговых органах России, или нерезидент, не ставший на учет в налоговых органах в качестве налогоплательщика; юридическое лицо или физическое лицо.

Так, если индивидуальный предприниматель оказывает бытовые услуги физическим лицам, его деятельность переводится на ЕНВД, если оказывает бытовые услуги организациям, то нужно применять другой режим налогообложения.

Определение статуса контрагента по договору влияет на правильную организацию налогового и бухгалтерского учета. Из текста договора должно ясно следовать, кто является стороной в договоре (юридическое лицо, обособленное подразделение юридического лица, предприниматель, гражданин, иностранное юридическое лицо и т.д.).

Рассмотрим, как определяются права и обязанности по договору, каковы налоговые последствия в зависимости от того, кто является стороной по договору на примере трудового договора и договора подряда.

1. Работодатель может заключить как трудовой договор, так и договор подряда. Налоговые последствия для сторон в этом случае будут разными.

Налогообложение вознаграждений по договору подряда. Порядок налогообложения вознаграждений по договору подряда зависит от того, является ли человек, который работает по такому договору, индивидуальным предпринимателем или нет.

Если работник - индивидуальный предприниматель, то все налоги он обязан начислять и уплачивать за себя сам, организация этого делать не должна. Если же работник не является предпринимателем, то его вознаграждение по гражданско-правовому договору облагается: НДФЛ; ЕСН (в том числе взносами на обязательное пенсионное страхование), за исключением той его части, которая перечисляется в ФСС; взносами на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если такое страхование предусмотрено в договоре.

С вознаграждений по гражданско-правовым договорам предприятие должно удержать НДФЛ по ставке 13%, при этом сумма вознаграждения не уменьшается на стандартные налоговые вычеты. Эти вычеты работник может получить в своей налоговой инспекции при подаче декларации о доходах за год, кроме имущественного вычета, который с 1 января 2005 г. может предоставлять и работодатель после проверки налоговыми органами документов на приобретение, строительство жилья.

Сумму вознаграждения можно уменьшить на профессиональные налоговые вычеты, это сумма всех документально подтвержденных затрат, которые сделал работник по гражданско-правовому договору. Для того чтобы получить такой вычет, работник должен написать заявление.

Единый социальный налог. Если вознаграждение, которое организация выплатила по гражданско-правовому договору, не уменьшает ее прибыль, то и ЕСН начислять не нужно (п. 3 ст. 236 НК РФ). И наоборот, если расходы на выплату вознаграждения учитываются при расчете налога на прибыль, то начислить ЕСН необходимо.

В соответствии с п. 5 ст. 237 НК РФ сумму вознаграждения по авторским договорам, облагаемую ЕСН, можно уменьшить на все документально подтвержденные расходы на их исполнение. Если эти расходы нельзя подтвердить документами, то сумму вознаграждения можно уменьшить только на определенный процент.

На основании п. 3 ст. 238 НК РФ вознаграждения по гражданско-правовым договорам не облагаются ЕСН в части, перечисляемой в ФСС в отличие от трудового договора. Именно из-за экономии на этом налоге и предпочитают в предпринимательской деятельности договор подряда.

Взносы на страхование от несчастных случаев. Страховые взносы от несчастных случаев следует начислять, если это предусмотрено в самом гражданско-правовом договоре по ставкам, которые применяет организация для своих штатных сотрудников. Если договор не предусматривает такого страхования, то начислять взносы не нужно (п. 2 ст. 12 Федерального закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»).

Вышеприведенный пример наглядно показывает, что налоговые обязательства возникают в зависимости от того, какой договор заключен и с кем, в связи с этим необходимо четко разграничивать трудовой договор и смежные с ним гражданско-правовые договоры. Данную проблему необходимо решать на месте путем тщательного анализа реальных взаимоотношений сторон, складывающихся в ходе выполнения работ, которые должны быть отражены в таких договорах. Рассмотренные отличительные признаки следует применять в совокупности, что позволит даже в сложных, сомнительных случаях провести разграничение указанных договоров. С точки зрения работодателя выгоднее заключать гражданско-правовые договоры, однако если отношения носят систематический характер, работник может в судебном порядке признать их трудовыми со всеми вытекающими для работодателя в этом случае последствиями.

Не исключена попытка налоговых органов доказать, что фактически с работником установлены трудовые отношения. Так, если штатным расписанием предусмотрена та или иная должность, то работника на эту должность нужно брать только по трудовому договору, в противном случае существует большая вероятность того, что договор будет переквалифицирован налоговой инспекцией в трудовой договор, а это повлечет за собой доначисление ЕСН, пеней, штрафов в части сумм, относящихся в ФСС.

Если организация использует гражданско-трудовой договор вместо трудового в схеме по налоговой минимизации, следует помнить, что, по мнению Минфина России, оплата услуг по гражданско-правовому договору с предпринимателем, состоящим в штате организации и фактически выполняющим по договору свои трудовые обязанности, производится только за счет чистой прибыли (Письмо Минфина России от 10 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/227).

2. Если организация заключает договор со своим руководителем (учредителем), возможны следующие последствия. Нередко организации берут займы у своего руководителя (директора), арендуют у него автомобиль для служебных поездок и т.п. При этом организация несет расходы в виде выплаченных директору процентов по долговым обязательствам, арендной плате и т.п.

К таким сделкам налоговые органы относятся особенно внимательно, подозревая, что за ними иногда нет никакой реальной деятельности. Действительно, такие сделки часто заключаются для того, чтобы уменьшить ЕСН с заработной платы директору, - выплата зарплаты заменяется уплатой вознаграждений по гражданско-правовым договорам.

Выплаты по сделкам, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав), не признаются объектом налогообложения ЕСН (п. 1 ст. 236 НК РФ).

Затраты по указанным сделкам налоговые органы исключают из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль организации. Аргументы обычно приводятся следующие. В соответствии с п. 3 ст. 182 ГК РФ представитель организации не может совершать сделки от имени этой организации в отношении себя лично. В п. 13 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21 апреля 1998 г. № 33 указано, что генеральный директор - это представитель фирмы. Поэтому заключать договор от ее имени с собой как гражданином он не может. Аналогичной позиции придерживаются и федеральные арбитражные суды (например, постановление ФАС ЗСО от 15 января 2004 г. № Ф04/191-2632/А27-2003, ФАС СЗО от 3 февраля 2004 г. № А05-5058/03-279/22). Следовательно, указанные сделки с директором являются недействительными (ничтожными) на основании ст. 168 НК РФ, как не соответствующие закону. Ничтожные договоры не могут быть признаны надлежащим документальным подтверждением осуществленных расходов. Поэтому в отношении затрат по этим договорам не выполняются требования п. 1 ст. 252 НК РФ, обязательные для признания затрат в составе расходов при исчислении налога на прибыль. На основании п. 49 ст. 270 НК РФ указанные затраты не подлежат включению в состав расходов.

Безусловно, такая позиция налоговых органов, не является бесспорной. Вместе с тем нельзя недооценивать приведенные аргументы, и существует вероятность того, что суды в данном случае поддержат позицию налоговых органов.

3. В некоторых публикациях предлагают заключать договоры с директором другому должностному лицу организации по выписанной на его имя доверенности. Однако такой способ нельзя назвать выходом из ситуации, ведь в этом случае должностное лицо хотя и по доверенности, но действует от имени организации, и получается, что директор опять-таки совершает сделку с самой организацией, представителем которой является. Аналогичный вывод сделан и в упомянутых выше решениях федеральных арбитражных судов.

Исходя из указанных особенностей налогово-правового статуса и указанных выше особенностей возможного партнера, можно провести экономический анализ планируемой сделки. Если организация арендует имущество у физического лица, то ей придется удерживать НДФЛ с арендной платы. Уклониться от такой обязанности не получится, даже если в договоре будет прописано, что налог исчисляет и уплачивает арендодатель. Так, по одному из дел, ставшему предметом судебного разбирательства, организация арендовала у гражданина помещение, договорившись, что НДФЛ он будет вносить в бюджет сам. В ходе выездной налоговой проверки налоговые органы вменили как правонарушение следующий факт: организация НДФЛ не исчисляла и не удерживала, за что и была привлечена к налоговой ответственности за неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 123 НК РФ). Добровольно компания штраф не заплатила, поэтому ревизоры обратились в суд, где и получили поддержку. Арбитры указали, что попытка фирмы переложить исчисление и уплату НДФЛ на физическое лицо противоречит п. 1 ст. 226 НК РФ, обязывающему организации удерживать налог с выплат физическим лицам, которые не занимаются предпринимательской деятельностью.

4. Рассмотрим налоговые риски, когда фирма начисляет лишь небольшую часть зарплаты, а большую часть выплат производит по гражданско-правовым договорам. За счет этого фирма экономит на ЕСН в части взносов в ФСС РФ (п. 3 ст. 238 НК РФ). Само по себе заключение договоров подряда со штатными сотрудниками налоговые органы расценивают как схему ухода от налогов (Письмо УФНС РФ по г. Москва от 5 апреля 2005 г. № 21-08/22742).

Экономия налогов с помощью гражданско-правовых договоров со штатными сотрудниками возможна только в том случае, если фирма учитывает подрядные выплаты при налогообложении прибыли. Однако вопрос о том, можно ли это делать, спорный. Дело в том, что п. 21 ст. 255 НК РФ напрямую разрешает включать в налоговые расходы выплаты только по тем гражданско-правовым договорам, которые заключены с внештатными работниками. Кроме того, п. 21 ст. 270 НК РФ запрещает включать в расходы выплаты работникам, не указанные в трудовых или коллективных договорах.

Поэтому налоговые инспекторы могут посчитать, что начисления по договорам подряда со «штатниками» налогооблагаемую прибыль уменьшать не должны. Тем более что в письме от 24 апреля 2006 г. № 03-03-04/1/382 сотрудники Минфина России пришли именно к такому мнению. Оспорить же его будет достаточно сложно. Ведь примеров подобных споров в арбитражной практике пока нет.

Компании, которые работают с убытками, могут использовать схему, не учитывая выплаты по договорам подряда в налоговых расходах фирмы. В этом случае спорить с инспекторами при проверках налога на прибыль не придется. При этом фирма получит возможность сэкономить на всей сумме ЕСН, а не только на взносах в соцстрах (п. 3 ст. 236 НКРФ). Естественно, при условии, что в работе сотрудников по гражданско-правовым договорам инспекторы не смогут углядеть признаков трудовых отношений (правила оформления договоров подряда описаны в «мерах безопасности» для предыдущего способа).

5. Изучение данных о сторонах договора представляет интерес прежде всего для оптимизации таких налогов, как НДС и акцизы:

Ведь именно в части исчисления и уплаты этих косвенных налогов предусмотрен механизм применения вычетов на суммы налога, уплаченные ранее контрагентам. Отсутствие у контрагента - получателя платежа обязанности по уплате налога лишает сторону, осуществляющую платеж по договору, оснований для применения налоговых вычетов.

Однако заключение соглашения с компанией, освобожденной от уплаты НДС, не является для организации - плательщика НДС заведомо невыгодным. Просто здесь необходимо применять иные схемы оптимизации, отличные от тех, которые используются в сделках между участниками - плательщиками НДС. Вышеизложенное уже позволяет сказать, что экономико-правой анализ договора следует начинать с анализа налогово-правового статуса контрагента. Например, если в сделке участвует общественная организация инвалидов, важно, чтобы ее кредиторами были лица, также освобожденные от уплаты НДС. Иначе кредитор при получении платежей за реализованные товары (работы, услуги) будет нести расходы по уплате НДС без права применения вычетов, поскольку отсутствует факт уплаты этого налога другому плательщику НДС.

Аналогичная ситуация и при совершении операций, в результате которых возникает объект налогообложения акцизами. Налогоплательщик не сможет применить вычеты по налогу, если получатель платежа не имеет свидетельства, например, на осуществление операций с нефтепродуктами.

Информацию о предполагаемом контрагенте необходимо анализировать именно до заключения договора. Когда сделка совершена и ничего изменить уже нельзя, у налогоплательщика практически не остается времени для маневра.

Как уже было сказано, определение статуса контрагента по договору также обусловлено необходимостью выяснения наличия обязанности по удержанию налогов у источника выплаты. Российское налоговое законодательство предусматривает три случая, когда возникает обязанность по удержанию налогов:

1. Налог на доходы при выплате дохода физическим лицам.

В этом случае необходимо обратить внимание на два момента. Во-первых, если договор заключается с физическим лицом-предпринимателем, то у предприятия не возникает обязанности по удержанию налога на доходы, поскольку согласно ст. 226 НК РФ для исключения повторного налогообложения доходов индивидуальных предпринимателей, а также лиц, уплачивающих налог в аналогичном порядке, подоходный налог у источника выплаты не удерживается. При этом указанные лица должны предъявить свидетельства о государственной регистрации и документ, свидетельствующий о том, что данное лицо стоит на налоговом учете. Для избежания конфликтных ситуаций с налоговыми органами рекомендуется к договору приложить копии свидетельства о государственной регистрации физического лица в качестве предпринимателя, а также свидетельство о его постановке на учет в налоговом органе.

Второй момент - выплата дохода нерезидентам-физическим лицам, т.е. лицам, не имеющим постоянного местожительства на территории Российской Федерации. Выяснение статуса физического лица в данном случае необходимо для того, чтобы установить порядок налогообложения полученного физическим лицом дохода: в случае если физическое лицо не имеет постоянного места жительства в Российской Федерации, то выплаченный доход подлежит обложению по ставке 30% (если иное не предусмотрено международными соглашениями по вопросам налогообложения).

2. Налог на прибыль при выплате дохода иностранным юридическим лицам. При определении статуса иностранного юридического лица как возможного контрагента и решении вопроса о необходимости удержания налога на прибыль необходимо установить прежде всего вид выплачиваемого дохода. Это обусловлено тем, что различные виды доходов, полученных иностранными юридическими лицами от источников в Российской Федерации, облагаются налогом на прибыль (соответственно удерживаются российскими предприятиями) по разным ставкам. Так, в соответствии со ст. 284 гл. 25 НК РФ доходы от дивидендов, процентов, от долевого участия в предприятиях с иностранными инвестициями облагаются по ставке 15%, а доходы от использования авторских прав, лицензий, от аренды и по другим видам доходов, источник которых находится на территории Российской Федерации, - по ставке 20%.

3. НДС при выплате дохода иностранным юридическим лицам.

Возможность возникновения обязанности по удержанию НДС при заключении договора с иностранным юридическим лицом также обуславливает появление ряда моментов, на которые необходимо обратить внимание. Следует установить факт постановки (непостановки) на учет в налоговом органом на территории Российской Федерации иностранного юридического лица, так как, если иностранное лицо зарегистрировано в налоговых органах, то обязанность по удержанию НДС у российского предприятия отсутствует. Напротив, в случае если иностранный контрагент не зарегистрирован на территории Российской Федерации в качестве налогоплательщика, то у российского предприятия возникает обязанность по удержанию НДС с выплаченных по договору сумм. Следовательно, для того чтобы исключить возможные конфликты с налоговыми органами, российскому предприятию рекомендуется запросить у своего потенциального партнера документ о постановке (регистрации) на учет в налоговом органе в качестве плательщика НДС.

Итак, покупая товар у иностранной фирмы, которая не состоит на учете в Российской Федерации, организация должна удержать из уплачиваемой суммы НДС и перечислить его в бюджет. Таково требование п. 1 ст. 161 НК РФ. Начиная с 2006 г. обязанности налоговых агентов возлагаются и на посредников, которые продают в Российской Федерации товары таких иностранных компаний. Данная норма прописана в п. 5 ст. 161 НК РФ.

Причем посредники налог из дохода иностранной фирмы удерживать не будут. Они должны начислять НДС сверх цены товара, которую установил зарубежный партнер. К вычету этот налог посредник не принимает (п. 3 ст. 171 НКРФ). Это право предоставлено покупателю. Для этого посредник должен выставить покупателю счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ).

Если вторая сторона по сделке освобождена от уплаты НДС или применяет один из спецрежимов, следует просчитать финансовые и налоговые последствия сделки. В такой ситуации всю стоимость товара или услуги налогоплательщику придется списать на затраты.

При прочих равных условиях сумма налога на прибыль в этом случае будет меньше. Но обычно это снижение не компенсирует ущерб от потери права на вычет по НДС. И если налогоплательщик все-таки заинтересован в сделке, то с целью минимизировать налоги следует убедить партнера снизить цену.

Таким образом, от того, кто является партнером по сделке, зарегистрирован ли он в налоговом органе, зависит: учтет ли налоговая инспекция расходы по сделке; обязанность по удержанию налога у стороны по сделке; возможность зачета НДС и ряд иных обстоятельств.

Предмет договора.

Основное требование, которое законодатель выдвигает для того, чтобы гражданско-правовой договор считался заключенным, - согласование сторонами всех существенных условий. В качестве одного из них выступает в соответствии с п. 1 ст. 432 ГК РФ предмет договора.

При анализе ряда норм гражданского законодательства (ст. 455, 554, 607, 826 ГК РФ и др.) можно сделать вывод, что основная цель, которую преследовал законодатель, возведя предмет договора в ранг существенного условия, состоит в том, чтобы стороны, заключая договор, индивидуализировали в нем тот объект материального (нематериального) мира, которого этот договор непосредственно касается. Другими словами, законодатель предписывает сторонам четко определять в договоре объекты окружающего мира, в отношении которых возникают права и обязанности, т.е. те объекты, с которыми они должны совершить определенные действия.

Таким образом, предмет договора - объект материального (вещь, имущество) или нематериального (информация) мира, на который непосредственно направлена или с которым непосредственно связана воля договаривающихся сторон и который достаточно индивидуализирован для того, чтобы отграничить его от других объектов.

К объектам гражданских прав, а, следовательно, и к объектам договорных отношений относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе: имущественные права, работы и услуги, информация, результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность), нематериальные блага. Все объекты гражданских прав полностью свободны в своем обороте, если только они не изъяты из оборота или ограничены в обороте на основании законов (радиоактивные материалы, оружие и др.).

В налоговом праве объектами налогообложения являются операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход (ст. 38 НК РФ).

От формулировки предмета договора и обязанностей сторон зависит принципиальный вопрос об источнике финансирования затрат по данному договору: расходы, которые в конечном итоге уменьшают налог на прибыль, или чистая прибыль, остающаяся в распоряжении налогоплательщика после уплаты налога на прибыль. И хотя перечень затрат в гл. 25 НК РФ открыт, существует общее правило: все расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и непосредственно связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

Неясное определение предмета договора и обязанностей сторон приводит к тому, что у налогоплательщиков возникают разногласия с налоговой инспекцией о включении произведенных по договору затрат в себестоимость продукции, работ, услуг.

1. Например, типовые условия договоров на выполнение работ, оказание консультационных (маркетинговых) услуг оформляются обобщенно, без привязки их к себестоимости реализованной продукции. А ведь именно такие договоры вызывают интерес у налоговых органов в первую очередь, так как именно ими налогоплательщики зачастую прикрывают незаконный уход от налогообложения.

Налоговые органы могут обратить внимание на расплывчатость формулировок, свидетельствующих об оказании услуг. Например, в отчетах исполнителя не раскрыта суть консультаций, их предмет сформулирован лишь в общем виде, нет конкретных рекомендаций для компании, связанных с ее деятельностью. Примером могут служить постановления ФАС УО от 4 мая 2006 г. № Ф09-3348/06-С7, от 27 февраля 2006 г. № Ф09-860/06-С7, СЗО от 14 июня 2006 г. № А05-19579/05-18 и др.

Налоговые органы могут поставить под сомнение необходимость консультационных услуг и то, что их результаты использованы в деятельности, связанной с извлечением дохода. Об этом свидетельствуют постановления ФАС СЗО от 19 июня 2006 г. № А05-15886/2005-13, ЗСО от 26 октября 2005 г. № Ф04-7555/2005 (16171-А45-40) и от 28 ноября 2005 г. № Ф04-8496/2005 (17254-А46-15).

Причиной претензий налоговых органов может быть отсутствие всего комплекта документов, который подтверждает реальное оказание услуг и их оплату. В частности, актов, свидетельствующих о приеме-передаче результатов оказанных услуг, отчетов исполнителя, документов об оплате (см. постановления ФАС ЗСО от 17 апреля 2006 г. № Ф04-2108/2006 (21481-А27-37) и СЗО от 1 февраля 2006 г. № А13-11980/04-15).

Расходы на консультационные услуги могут не принять в связи с отсутствием документов или неправильным их оформлением (например, постановление ФАС СЗО от 1 февраля 2006 г. № А13-11980/04-15).

Чтобы избежать подобных ошибок, в качестве основы договоров целесообразно использовать формулировки соответствующих статей ГК РФ, адаптированных к конкретному случаю.

Следует иметь полный комплект документов, подтверждающих необходимость услуги, а также раскрывающих ее характер:

Договор и задание заказчику на конкретные услуги;

Акт, свидетельствующий о приеме-передаче результатов оказанных услуг (унифицированной формы такого акта нет - ее нужно разработать самостоятельно с учетом требований закона № 129-ФЗ);

Отчеты исполнителя с перечнем оказанных услуг, выводами и рекомендациями, которые относятся непосредственно к деятельности компании-заказчика;

Счета-фактуры, платежные поручения.

Этих документов (иногда их части) достаточно, чтобы учесть расходы на консультации. Свидетельством тому служат принятые в пользу налогоплательщиков постановления ФАС ВВО от 19 декабря 2005 г. № А28-4833/2005-137/18, ВСО от 12 декабря 2005 г. № А19-5581/05-45-Ф02-6153/05-С1, ПО от 7 февраля 2006г. № А57-24694/04-35 и др. Также дополнительным обоснованием могут быть письма исполнителя со списком специалистов, оказывающих услуги (постановление ФАС МО от 26 декабря 2005 г. № КА-А40/12635-05).

2. Зачастую стороны заблуждаются либо нечаянно, либо намеренно, чтобы завуалировать реально существующий между ними характер отношений. На практике имеет место, что стороны путают договор купли-продажи и договор поставки. При заключении договора купли-продажи (одного из его видов, когда продавец обязуется сначала изготовить товар) стороны в результате заблуждения могут определить предмет договора в соответствии с нормами, регулирующими договор подряда. Между тем налогово-правовые последствия такого шага различны. Например, может отличаться порядок распределения бремени по налогу на имущество, формирования базы по налогу на прибыль и НДС у подрядчика (продавца) и заказчика (покупателя). При заключении договора купли-продажи выручкой продавца является стоимость реализованного товара. При заключении договора подряда в качестве выручки подрядчика можно признать либо всю сумму средств, полученную от заказчика (если работы выполняются из материала подрядчика), либо только его вознаграждение без стоимости материала (если работы выполняются из материала заказчика).

3. Подчас лишь от изложения формулировки предмета договора можно получить различные налоговые последствия. Так, согласно ст. 257 НК РФ затраты предприятия по реконструкции объектов амортизируемого имущества увеличивают первоначальную стоимость и учитываются в целях налогообложения через амортизационные отчисления. В то же время затраты по капитальному ремонту учитываются в целях налогообложения в том отчетном периоде, в котором они осуществлены.

4. Но даже определение в договоре его предмета не исключает спор с налоговой инспекцией. Можно привести типичный случай из практики относительно предмета поставки. Компания «Интро» продала партию прокладок Bella, заплатив при этом НДС по ставке 10%, предусмотренной для товаров медицинского назначения. По поводу этой поставки возник принципиальный спор. В соответствии с позицией Минздрава, Общероссийского классификатора продукции прокладки являются товаром медицинского назначения, очевидно, налоговые работники сочли, что прокладки - это модный аксессуар, поэтому доначислили НДС по ставке 20%. Суд первой инстанции встал на сторону налоговых органов. Постановлением ФАС СЗО от 31 января 2005 г. решение налоговой инспекции было отменено.

5. Основанием следующего спора стала неопределенность относительно того, что составляет предмет договора купли-продажи. Так, ФАС СЗО в постановлении от 14 июня 2005г. № А26-9979/04-28 отказал ИМНС во взыскании с индивидуального предпринимателя суммы ЕНВД. Судом был отклонен довод инспекции о том, что предприниматель неправомерно применил корректирующий коэффициент базовой доходности, установленный для розничной торговли исключительно продовольственными товарами, поскольку материалами дела подтверждается, что полиэтиленовые пакеты, указанные в ассортиментном перечне предпринимателя, являлись фасовочными и отпускались покупателям бесплатно.

Как следует из материалов дела, индивидуальный предприниматель осуществлял розничную торговлю исключительно кондитерскими изделиями. Самостоятельная реализация пакетов не производилась и дополнительной прибыли не приносила. Поэтому наличие в ассортиментном перечне непродовольственного товара слова «пакеты» не является основанием для применения показателя коэффициента К2 в другом значении.

6. Суммой оборота по реализации у организации - комиссионера, поверенного или агента признается не цена продажи или приобретения товаров комитента, доверителя или принципала, а только сумма вознаграждения, получаемого за выполнение услуг. Это положение закрепляется в п. 1 ст. 156 НК РФ, согласно которому налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Данная правовая норма подкреплена обширной судебной практикой. Как следует из судебного решения (постановление ФАС ЗСО от 17 мая 2006 г. № Ф04-2741/2006 (22510-А27-6)) ООО УК «Про-копьевскуголь» было привлечено к ответственности за несвоевременную уплату НДС от реализации санаторных путевок. Арбитражным судом было установлено и материалами дела подтверждается, что общество осуществляло реализацию путевок в счет агентских договоров в интересах других юридических лиц за их счет. С сумм полученного вознаграждения общество исчисляло НДС. Налоговый орган не оспаривает факт уплаты НДС обществом с агентского вознаграждения. При таких обстоятельствах довод налогового органа о том, что общество, заключив агентские договоры на оказание услуг и приобретение товара, действовало от своего имени, а не в рамках агентского договора и должно было включить в налоговую базу по НДС все поступившие денежные средства, связанные с оказанием услуг, является ошибочным.

7. Схему, направленную на минимизацию налогов, налоговые органы могут увидеть в договорах, заключаемых с работниками на аренду их автомобилей, компьютеров и т.д., поскольку выплаты ЕСН в этом случае меньше на суммы, зачисляемые в ФСС РФ (нет больничных).

В ходе налоговой проверки будет обращено внимание - не заменяют ли компенсации, не облагаемые ЕСН (компенсации за вредные условия труда, задержку заработной платы, повышение размера суточных), выплаты заработной платы.

8. На то, что расходы, которые несет производитель в условиях рыночной экономики (продавец) часто не «вписываются» в налоговую систему России, обращает внимание А. Медведев. Так, он называет следующие расходы, которые продавец вынужден нести и при этом они с трудом принимаются налоговыми органами: а) скидки с продажной цены, б) плата за «вхождение в сеть» т.е. за право реализовать товар в сети крупной оптово-розничной сети, в) расходы по продвижению товаров до конечного потребителя, г) расходы по рекламе произведенной продукции, в том числе расходы по обслуживанию рекламного оборудования, переданного безвозмездно.

Сегодня практически все магазины требуют плату за осуществление торговли через их розничную сеть, как бы это ни называлось. Отнесение таких расходов к обоснованным является спорным (письма Минфина России от 3 октября 2006 г. № 03-03-04/1/677, от 17 октября 2006 г. № 03-03-02/247).

Представляется, что для поставщика оплата таких услуг признается обязательным условием договора купли-продажи товара, без которого выгодная сделка не состоится, следовательно, такие расходы являются обоснованными.

9. В соответствии с постановлением Правительства РФ от 27 марта 2007 г. № 185 «О внесении изменений в Правила продажи отдельных видов товаров» продавцов программного обеспечения обязали сообщать покупателям данные об изготовителе экземпляра программы (наименование, местонахождение, номер лицензии на тиражирование и т.п.), а также сведения о правообладателе и номере регистрации программы. Такие новшества Правительство РФ внесло в Правила продажи отдельных видов товаров. Изменения вступили в силу с 8 апреля 2007 г.

Указанные сведения об изготовителе необходимо потребовать от продавца, чтобы убедиться в том, что приобретается настоящий лицензионный софт. Если же программа окажется пиратской, то компания-покупатель не только нарушит авторские права, но и дает налоговикам повод пересчитать расчет по налогу на прибыль. Инспекторы считают, что нелицензионные программы образуют у компании внереализационный доход, равный стоимости лицензионного софта. Таким образом, вместо учтенных для налога на прибыль расходов на программное обеспечение компания рискует получить доначисления по налогу на прибыль.

Таким образом, формулируя предмет договора, который в основном и определяет налоговые обязательства сторон, необходимо иметь в виду, что объект налоговых правоотношений с императивным методом регулирования является объектом гражданских правоотношений с диапозитивным методом, что следует использовать при осуществлении налогового планирования.

Проверка контрагентов традиционно является неотъемлемой стадией преддоговорной работы практически любой компании (за редким исключением). В крупных организациях, как правило, существует специально разработанный внутренний регламент, на который сотрудники обязаны ориентироваться при выборе потенциальных контрагентов и установлении договорных отношений с ними. Регламент предусматривает перечень документов, которые необходимо запросить у потенциального контрагента для последующего предоставления в юридический отдел организации. В свою очередь, юридический отдел по итогам анализа документов выносит резолюцию относительно наличия или отсутствия правовых рисков заключения договора с предлагаемым контрагентом.

В организациях, где подобная процедура не установлена на уровне обязывающих внутренних документов, тем не менее существует в каком-либо виде практика проверки контрагентов. К примеру, анализом фигуры контрагента может заниматься служба безопасности, сотрудники бухгалтерии или юристы в рамках своих общих должностных обязанностей при согласовании проекта договора (перед его подписанием со стороны руководителя организации).

В любом случае достаточно очевидно, что вопрос о необходимости проверки контрагента в российском бизнесе решен в пользу положительного ответа. В то же время не всегда у сотрудников компаний имеется достаточное четкое понимание относительно оснований проверки и её глубины.

Для чего нужно проверять контрагента

Необходимость проверки контрагента может быть вызвана различными обстоятельствами, в том числе следующими:

(1) довольно часто на практике встречаются случаи, когда договор, заключенный с контрагентом, впоследствии признается недействительным судом по тем или иным основаниям; при этом нередко такие основания связаны именно с формальными недостатками на стороне контрагента (договор не одобрен советом директоров или собранием участников, у подписанта на деле отсутствуют полномочия по заключению договора, предмет договора противоречит уставным целям деятельности контрагента и др.). В свою очередь, судебное аннулирование договора может повлечь для компании негативные и (или) непрогнозируемые последствия (к примеру, признание недействительным договора строительного подряда может привести к тому, что заказчик лишится права требовать от подрядчика исполнения установленных таким договором гарантийных обязательств);

(2) в контексте налоговых рисков компании важно удостовериться, что контрагент не соответствует признакам "однодневки". Недостаточное внимание к данному вопросу может повлечь для компании, в том числе необходимость доказывания обоснованности полученной налоговой выгоды при возврате НДС или при учете расходов для целей налогообложения прибыли;

(3) немаловажное значение имеют платежеспособность и репутация контрагента, которые могут быть подтверждены документально в большинстве случаев.

С учетом приведенных обстоятельств проверка контрагента требует анализа различных аспектов: от его правового статуса до показателей бухгалтерской отчетности. В рамках настоящей статьи вопрос о проверке контрагента рассмотрен в контексте первого и третьего из вышеуказанных пунктов (налоговый аспект вынесен за рамки, поскольку требует отдельного анализа и раскрытия).

Проверка правового статуса контрагента

Прежде всего, в отношении контрагента (юридического лица) необходимо убедиться, что он является действующей (неликвидированной) организацией. В этой связи необходимо уточнить полное наименование контрагента, его основной номер государственной регистрации (ОГРН) или индивидуальный номер налогоплательщика (ИНН). Для этого можно запросить у контрагента свидетельство о постановке на налоговый учет, свидетельство о государственной регистрации или выписку из единого государственного реестра юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (ЕГРЮЛ ), содержащую сведения о контрагенте.

Любой из таких документов позволит указать необходимые сведения о контрагенте в поисковой системе электронного ресурса ЕГРЮЛ, поддерживаемого налоговыми органами . В результате чего можно оперативно получить информацию о контрагенте: является ли контрагент действующей организацией или он ликвидирован (находится в процессе прекращения деятельности), кто зарегистрирован в качестве руководителя контрагента. В то же время следует иметь в виду, что на практике встречаются случаи, когда сведения электронного ресурса не совпадают со сведениями ЕГРЮЛ, отражающимися в бумажном варианте выписки, выдаваемой налоговым органом. При этом бумажный вариант выписки является более достоверным. В этой связи при наличии сомнений рекомендуется все же запрашивать бумажные выписки у налогового органа по месту нахождения контрагента. Для наиболее удобного получения таких выписок можно также обратиться к услугам компаний, специализирующихся на соответствующих услугах.

Помимо данных ЕГРЮЛ сведения о контрагенте доступны в иных электронных ресурсах, поддерживаемых государственными органами. В частности, в нихимеется информация о создании, реорганизации, ликвидации юридических лиц, прекращении их деятельности на иных основаниях; о решениях регистрирующих органов об исключении недействующих юридических лиц из ЕГРЮЛ; о назначении и прекращении полномочий единого исполнительного органа (органов); об увеличении и уменьшении уставного капитала; об изменении адреса; о наличии, приостановлении действия, аннулировании лицензий; о залоге имущества и др. . На том же сайте можно обнаружить информацию об объявлениях о банкротстве, предстоящих собраниях кредиторов и итогах прошедших собраний, о проведении торгов и их результатах, об инвентаризации активов и обязательств и др.

Важное значение также имеет характер правоспособности контрагента как юридического лица. Коммерческие организации (АО, ООО, товарищества, хозяйственные партнерства и др.), как правило, имеют право заключать любые законные сделки, поскольку они обладают общей правоспособностью (их возможная сфера деятельности законом не ограничивается). Некоммерческие организации (фонды, ассоциации, союзы, учреждения, государственные корпорации и др.), напротив, действуют в рамках целей, установленных их учредительными документами (правоспособность таких организаций именуется специальной). Сделки, совершенные некоммерческими организациями в противоречии с их целями, могут быть признаны недействительными в судебном порядке. В этой связи при взаимодействии с некоммерческой организацией следует особое внимание уделять её учредительным документам (устав и др.), которые могут быть запрошены у контрагента или в налоговом органе по месту нахождения контрагента.

Проверка полномочий подписанта договора

Чаще всего договор от имени контрагента подписывает исполнительный орган (генеральный директор, президент, директор) или представитель по доверенности.

Для проверки полномочий исполнительного органа необходимо, прежде всего, удостовериться, что он значится в ЕГРЮЛ в качестве лица, имеющего право без доверенности действовать от имени организации. С точки зрения доминирующей судебной практики проверка выписки ЕГРЮЛ является достаточной для проявления должной степени осмотрительности, поскольку по закону ЕГРЮЛ обладает признаком публичной достоверности (существует презумпция, что сведения в ЕГРЮЛ соответствуют действительности, и любой участник предпринимательской деятельности вправе добросовестно на них опираться).

В то же время помимо выписки из ЕГРЮЛ для проверки полномочий исполнительного органа запрашиваются первичные документы: решение компетентного органа (собрания участников, совета директоров) о назначении исполнительного органа; устав контрагента в редакции, действовавшей на дату принятия данного решения; документы, подтверждающие полномочия лиц, принимавших решение о назначении исполнительного органа; трудовой договор с исполнительным органом и др. Такая практика может быть признана целесообразной, если договор, предполагаемый к заключению с контрагентом, является существенным (например, цена договора представляет собой значительную сумму). Однако в отношении рутинных договоров проверка полномочий исполнительного органа по первичным документам является излишней. Даже если полномочия исполнительного органа были прекращены, но в ЕГРЮЛ он продолжал значиться как представитель организации, то договор, подписанный таким исполнительным органом от имени организации, сохраняет свою юридическую силу (при условии добросовестности стороны договора, не знавшей о фактическом прекращении полномочий исполнительного органа).

В контексте проверки полномочий исполнительного органа по выписке ЕГРЮЛ необходимо также принимать во внимание, что по правилам статьи 53 ГК РФ (в силе с 1 сентября 2014 года) в организации может быть избрано одновременно несколько (два и более) руководителей. При этом уставом организации, помимо прочего, может быть предусмотрено, что такие руководители действуют совместно, то есть для заключения договора организацией необходимы подписи всех руководителей (или некоторых из них). По положениям ГК РФ сведения о том, каким образом руководители действуют от имени организации (совместно или самостоятельно), должны включаться в ЕГРЮЛ и отражаться в выписке, однако на настоящий момент отсутствуют подзаконные акты налоговых органов, обеспечивающие практическую возможность указания необходимых сведений в ЕГРЮЛ. Как только такие акты будут приняты, необходимо будет уточнять по выпискам из ЕГРЮЛ достаточно ли подписи одного из руководителей контрагента для заключения договора или требуются подписи нескольких руководителей.

Для подтверждения полномочий лица, действующего на основании доверенности, необходимо проанализировать текст доверенности на предмет наличия права на заключение предполагаемого договора и на предмет срока действия полномочий. При этом следует иметь в виду, что по статье 185 ГК РФ (в новой редакции) возможно также совместное представительство, когда для подписания договора необходимы подписи нескольких поверенных.

Проверка корпоративных одобрений

В силу законодательных требований некоторые сделки, совершаемые организацией, требуют одобрения правления, совета директоров или собрания участников (например, крупные сделки или сделки с заинтересованностью). Кроме того, необходимость одобрения определенных сделок может быть предусмотрена уставом организации. Так, часто уставы хозяйственных обществ (АО, ООО) требуют одобрения советом директоров сделок с недвижимостью или финансовых сделок (привлечение и выдача займов, векселей, обеспечений). При отсутствии необходимого одобрения сделка может быть признана недействительной судом.

В то же время согласно распространенному в судебной практике подходу стандарт осмотрительного и добросовестного поведения при заключении договора с контрагентом не подразумевает обязательную проверку необходимости корпоративных одобрений сделок. Риски признания сделки недействительной по причине отсутствия одобрения являются незначительными при обычных обстоятельствах (например, если цена сделки соответствует рыночной).

Если все же необходимо исключить риски полностью, то для анализа вопроса о корпоративных одобрениях следует запросить у контрагента, как минимум, баланс на последнюю отчетную дату и список аффилированных лиц (некоторые компании – публичные АО и др. публикуют такие документы в сети Интернет). Данные документы позволят определить, соответствует ли сделка критериям крупной сделки или сделки с заинтересованностью, предусмотренным законодательством.

При предоставлении контрагентом копии решения (протокола) компетентного органа управления об одобрении сделки можно заключить, что решение является действительным (при наличии в нем указания на необходимый кворум и количество голосов, отданных за одобрение сделки). Дополнительная проверка соблюдения процедурных правил принятия решения или проверка подлинности подписей на документе не требуются.

Проверка судебных процессов

При проверке контрагента также целесообразно получить информацию о судебных процессах, в которых он участвует, поскольку они иногда могут существенно повлиять на его деятельность и финансовое состояние. Картотека арбитражных дел ведется федеральными арбитражными судами и содержит информацию о делах, которые рассматривались в арбитражных судах с 1996 года .

Кроме того, компании, осуществляющие обязательное раскрытие информации (АО и ООО, разместившие ценные бумаги на бирже, и др.), публикуют в сети Интернет ежеквартальные отчеты эмитента, в которые включается информация о существенных для таких компаний судебных процессах.

Проверка активов и финансового состояния

Если предметом сделки является приобретение у контрагента имущества, то потребуется проверка наличия у него титула (права собственности) и обременений. В отношении недвижимого имущества такая проверка может быть осуществлена по выписке из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним (ЕГРП ). Данную выписку может запросить любое заинтересованное лицо в отделениях Росреестра или через многофункциональные центры (МФЦ ) .

При приобретении движимого имущества или прав требования может быть проверен реестр уведомлений о залогах движимого имущества . Однако практика применения данного реестра в настоящее время только формируется (в отличие от ЕГРЮЛ и ЕГРП). Пока многие вопросы, связанные с реестром, являются открытыми (например, вопрос об идентификации имущества, не имеющего маркировочных, номерных или иных знаков).

Приведенные ресурсы могут быть использованы для проведения экспресс-проверки. Если стоимость приобретаемого актива является существенной, то рекомендуется осуществление более глубокого анализа по правоустанавливающим и правоподтвержающим документам: договоры, акты и судебные решения о приобретении имущества контрагентом, свидетельства, платежные документы, технические паспорта и др.

Что касается анализа финансового состояния контрагента и его репутации, то в этой связи может быть полезным реестр недобросовестных должников

Контрагент - это сторона любого коммерческого договора. В качестве контрагента могут выступать юридическое лицо (полное товарищество, товарищество на вере, унитарное предприятие, производственный кооператив, ООО, ЗАО, ОАО) либо индивидуальный предприниматель, которые устанавливаются по государственным регистрационным документам и, при необходимости, дополнительно по подтверждениям о факте регистрации и внесения сведений в Реестр от органов госрегистрации (Федеральный закон от 08.08.2001 № 129-ФЗ “О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей”).

Любой представитель в договоре должен иметь документальные полномочия от контрагента, которого он представляет.

Представителем контрагента в договоре может быть:

• юридическое лицо (полное товарищество, товарищество на вере, унитарное предприятие, производственный кооператив, ООО, ЗАО, ОАО);
• индивидуальный предприниматель;
• физическое лицо, не зарегистрированное как индивидуальный предприниматель.

Представитель контрагента в случаях, установленных в законах, действует без доверенности (см. табл.), а в иных случаях - по доверенности.

Представитель контрагента, действующий без доверенности

Контрагент	Представитель контрагента	Документ о полномочиях представителя	Норма закона
ООО с коллегиальным исполнительным органом	Председатель правления		Ст. 12, 41 ФЗ “Об обществах с ограниченной ответственностью”
ЗАО или ОАО с единоличным исполнительным органом	Генеральный директор (директор)		Ст. 69 ФЗ от 26.12.1995 № 208-ФЗ “Об акционерных обществах”
ЗАО или ОАО с коллегиальным исполнительным органом	Председатель правления	Устав и Положение о правлении	П. 1, 2 ст. 70 ФЗ “Об акционерных обществах”
Унитарное предприятие	Г енеральный директор		Ст. 21 ФЗ от 14.11.2002 № 161-ФЗ “О государственных и муниципальных унитарных предприятиях”

Итак, доверителями в коммерческой деятельности могут быть:

• 1) руководители коммерческих организаций, указанные в таблице, действующие от имени этих организаций;
• 2) индивидуальный предприниматель.

Все иные лица должны подтверждать выданные им полномочия представителя доверенностью.

Доверенность - односторонний документ, подписанный одним лицом - доверителем и выданный поверенному (ГК РФ). Доверенность должна быть надлежаще оформлена и содержать:

• дату выдачи (если нет даты, то доверенность ничтожна) и срок действия (если срок не установлен, то доверенность действует до трех лет);
• точный и исчерпывающий перечень действий, порученных представителю;

• подпись руководителя организации или индивидуального предпринимателя;
• печать организации или индивидуального предпринимателя.

Дополнительными документами, подтверждающими

полномочия представителя, могут быть:

для представителя - работника фирмы - трудовой договор представителя с фирмой, которую он представляет (Трудовой кодекс РФ). Значит, в качестве представителя выступает работник фирмы;

для представителя - партнера фирмы -- гражданско- правовые договоры между представителем и фирмой, которую он представляет: поручение, комиссия, агентирование, доверительное управление, оказание услуг (ГК РФ). В качестве представителя выступает поверенный, комиссионер, агент, доверительный управляющий, исполнитель.

На практике бывают случаи, когда после заключения договора контрагент опровергает наличие полномочий у представителя, причем использует для этого разные версии: контрагент не давал доверенности или доверенность отменена контрагентом.

Рекомендации. Менеджеру не стоит полагаться на должность представителя контрагента, на то, является ли он работником фирмы-контрагента, так как своими внутренними актами любая фирма может перевести его на другую должность или уволить. Лучше требовать доверенность, которая должна быть у представителя (за исключением случаев, указанных в таблице) независимо от наличия у него иных документов.

Скорее всего, в случаях, когда фирмы заключают важный договор, но располагают недостаточной информацией друг о друге, имеют сомнения в правомочности представителей, им следует требовать друг от друга нотариально удостоверенные документы или приглашать нотариуса для удостоверения правового статуса фирм и полномочий их представителей, не полагаясь на правовую силу внутренних документов каждой стороны. Для этого нотариус может быть приглашен в офис фирмы, что допустимо законом о нотариате.

Примеры. Бывают курьезные случаи, когда одной фирме недостаточно полномочий представителя, вытекающих из его агентского договора с принципалом, и она требует предоставления доверенности, хотя договор более обязывает стороны к выполнению обязательств, чем доверенность, которую можно в любой момент без всяких оснований отозвать.

Ситуации. Как показывает практика, не всегда следует доверять полномочиям генерального директора.

Во-первых, компания может задаться целью не выполнять свои обязательства и для этого признать сделку, в которой она участвует, недействительной и предъявить внутренние документы, свидетельствующие о снятии генерального директора до даты заключения договора (как говорят, “задним числом”).

Во-вторых, если акционерное общество участвует в крупной или заинтересованной сделке, то кроме подписи генерального директора необходимо их одобрение на общем собрании согласно гл. 10-11 Закона об акционерных обществах. Фирма должна требовать от партнера протокол решения общего собрания акционеров АО или участников ООО об одобрении сделки.

Если есть признаки, что сделка может оказаться для контрагента (АО или ООО) крупной сделкой (предметом крупной сделки является имущество, стоимость которого составляет свыше 50% балансовой стоимости активов АО или 25% стоимости имущества ООО, определенных на основании данных бухгалтерской отчетности за последний отчетный период).

Сделкой, в совершении которой имеется заинтересованность, является сделка, где контрагентами акционерного общества по договору выступает кто-либо из его руководителей, их близких родственников и т. п. В ст. 81 Закона об акционерных обществах указан перечень лиц, признаваемых заинтересованными в совершении обществом сделки.

Практическая проблема заключается в выявлении того, попадает ли конкретная сделка под определение крупной сделки или сделки, в совершении которой имеется заинтересованность. Не исключено, что состоявшаяся сделка может сорваться по инициативе акционеров в случае признания у нее указанных признаков.

Установление рыночной стоимости имущества, являющегося предметом крупной сделки, согласно ст. 77 Закона “Об акционерных обществах” осуществляется на основе данных бухгалтерской отчетности, а следовательно, здесь на первое место встает вопрос контроля за исполнительным органом, который, в свою очередь, руководит главным бухгалтером, применяя к нему нормы трудового права. Значит, главный бухгалтер не во власти акционера, а это усложняет порядок проверки рыночной стоимости имущества, если в этом не заинтересован исполнительный орган.

Гипотетическая ситуация. Если при определении состава имущества учитывалась стоимость ценных бумаг (в том числе акций) на заниженной отметке рыночных цен, а эти ценные бумаги не котируются на фондовой бирже, то, следовательно, такая сделка может быть признана не крупной, а осуществляемой в процессе обычной хозяйственной деятельности, и тогда решение по сделке будет принято на совете директоров, а не на общем собрании, следовательно, акционеры не смогут повлиять на заключение такой сделки.

Любопытно, что, проводя сделку, в совершении которой имеется заинтересованность, общество, допустим, заключает договор с лицом, фактически являющимся супругом члена совета директоров, но их брак не зарегистрирован в органах ЗАГСа и они не признают себя супругами. А значит, общество заключает сделку, которая не относима к категории тех, в совершении которых есть заинтересованность согласно Закону.

Вот как практически может выглядеть проблема в реализации акционером данного ему права.

Акционер может требовать от органов управления акционерного общества предоставления возможности реализовать принадлежащее ему в силу императивной нормы право участвовать в принятии решения об одобрении крупной сделки или сделки, в совершении которой есть заинтересованность, а органы управления общества могут, ссылаясь на ту же норму, отказать акционеру в реализации его права, заявив, что эта сделка не относима к указанным типам и не в компетенции высшего собрания акционеров.

Вывод из вышесказанного следующий: если есть признаки, что сделка, проводимая партнером, может оказаться для него крупной или заинтересованной, то следует требовать протокол решения общего собрания акционеров об одобрении подобной сделки.